海外项目如何进行税收筹划

金融时报-中国金融新闻网
2023-06-29
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在“一带一路”倡议下，越来越多的中国企业“走出去”发展，这给企业带来了重大的发展机遇，自然也提出了挑战。由于全球各国或地区税收政策不同，“税费”成为一个相对信息不对称的成本支出，有时甚至直接决定了项目的经济可行性。因此，了解国际税收并合理有效地进行税收筹划成为国际业务中必不可少的讨论话题之一。

国际税收概况

国际税种大类分为流转税、企业所得税、个人所得税及其他税等。如果一个国家或地区既实施流转税又实施企业所得税，其实际上是对企业营业利润的双重课税要求，一般国际业务税收筹划中流转税和企业所得税的筹划是重点。个人所得税是针对自然人所得征税，大部分实行超额累进税率，一般筹划的空间比较有限。目前国家税务总局国际税务司设有国别投资税收指南课题组，不定期发布投资税收指南，极大的帮助了赴境外开展海外项目的中国企业了解各国或地区的税制。

国际税收协定主要是解决不同国家或地区之间由于税收管辖权冲突而产生就同一税种对同一纳税人的同一征税对象在同一纳税期间内进行双重征税的问题，实现平等征税，当然也顺便进行了税收情报交换，防止跨国逃税、漏税。随着全球经济一体化的进程逐步推进（虽然目前某国政府暂时减缓了推进速度），各国或地区之间为了加强经贸合作，纷纷签署避免双重税收协定。

税收筹划路径

（一）税收筹划的常用方法

1.纳税主体设立的选择。在目标过或地区设立分公司还是子公司？一般会做如下比较。法律主体方面：子公司是法人主体，在项目国独立承担法律责任，不会波及母公司及总部（有担保等责任的除外）。分公司不是法人主体，其在当地国的法律义务也最终由总部承担。汇总纳税方面：子公司和当地国企业一样履行纳税义务，也会享受该有的税收优惠政策，母公司进行所得税汇算纳税申报时不能汇总子公司的收益或亏损，在子公司分红时可以就子公司已在当地缴纳的所得税进行间接抵免。分公司一般无需以独立的企业身份在所在国纳税，收益或亏损可以并入总部进行汇总纳税，境外分公司在当地国缴纳的所得税可以在总部汇总纳税时进行抵免，若分公司是短时间（不超过6个月）履行经营，不构成当地常设机构的话，甚至可以不在当地缴纳所得税。商业安排方面：子公司作为当地的企业，在与母公司进行特许权收费、债务、劳务等商业安排方面比分公司更能得到当地税务机关的认可，因此子公司可以有更多方法、更灵活的将合理的利润转移回总部。退出机制方面：总部转售境外子公司的股权增值部分通常可以享受较为优惠的资本利得税率，而分公司无法通过股权整体出售，只能出分公司所属售资产，通常涉及流转税及所得税，且税负较高。

2.税基与税率的选择。应纳税额=税基×适用税率，因此税基的选择和同一税基不同税率的选择成为筹划的空间。简单介绍两个方法：一是合理拆分。国际项目一般投资额大、建设周期长、运营时间长。以项目建设为例，若以一个EPC合同约定一项国际工程，则该合同只能适用一个税率，由于EPC属于混合经营，税务机关一般取高税率。若把该EPC工程分拆成设计、咨询服务、采购、建筑安装工程等若干的商业安排，则不同的商业安排适用不同的税率，项目整体税负会下降。拆分商业安排的同时必须拆分各商业安排所对应的金额,即：拆分税基（合理调整各商业安排的税基），可以将利润拆分在低税率税基的部分并归自己所有，实现税费成本最优、自身利润最大化。二是转移定价。因各国税率高低不同，跨国企业一般会通过转移产品、提供劳务、转让无形资产、资金拆借等合理的商业安排将集团利润从高税率地区转移至低税率地区，以降低跨国集团整体的税负，这种商业安排不是按照绝对的市场价格交易，而是从集团整体利益出发制定的内部交易价格，故这种价格的制定也越来越多的受到税务监管部门的关注（一般会要求在年度纳税申报表中填报与关联方交易的定价信息），因此在实际操作中应避免严重偏离市场价格的情况出现，否则或将受到反避税的制裁，即：不恰当的定价转移成本不得税前扣除。

3.税收优惠政策的利用。世界大多数发展中国家为了吸引国外资本流入，对外国公司到本国公司投资建设，或多或少都会给予一定的税收优惠政策。从税种上看，主要是建设期设备进口关税和进口增值税的减免，以及项目运营后所得税的减免。特别要注意的是，这些税种的减免一般都需要在项目投资建设前与当地国政府部门谈判争取，并明确写在投资协议中（如：BOT协议中），否则待项目已开始投资建设，再争取税收优惠政策的空间就变得极小。

4.国际税收协定的选择。基于前述国际税收协定及“避税天堂”的理解，海外项目在股权架构设计时，需综合考虑项目进入及退出机制、中间平台地避免双重税收税率最优、税收长臂管辖原则等因素，实现项目整体税务成本最优。如：公司总部设立地的选择，中间控股平台公司设立地的选择（直投某国家，还是根据国际税收协定通过中间国或地区转投该国）等。

5.延缓纳税的选择。延缓纳税是指纳税人根据税法规定，通过合理的商业安排，可以延缓一定期限缴纳税款。虽然不能减少纳税额，但考虑货币时间价值，还是可以减少企业的利息支出，相当于降低了税负。如：使用加速折旧的固定资产后续计量会计政策、在项目免税期内实现利润最大化而在项目纳税期内保持低利润水平、外国控股子公司利润不分红回本国继续投资等，都是可以起到延缓纳税的效果。

（二）税收筹划的管理

选择税务顾问。中国企业开展海外项目投资，特别是首次开展海外项目投资，万不可拿国内项目的税收筹划思维进行海外项目税收筹划。由于各国或地区税法规定千差万别，企业不可能熟悉所有国家或地区的是税法规定（特别是首次涉足的国家或地区），因此选择靠谱的税务顾问委托其进行税收筹划尤为重要。靠谱的税务顾问一般拥有全球的合伙团队（即：在各主要国家或地区设有分支机构或合作机构），能够充分了解并整合项目涉及国家或地区的税法规定，而且拥有大量的实践案例可供参考，可定出一个靠谱的税务筹划方案。由于项目尽职调查、价值评估、税务咨询、财报审计等都离不开会计师事务所，在不违反不相容业务相分离的情况下，尽量统筹考虑同一家会计师事务所作为税务顾问，显然更有利于沟通协调，以及税收筹划的执行、财报审计的确认、项目所在地与本国会计准则的衔接等等。

2.管理税务顾问。海外项目税收筹划一般比较复杂，但也绝对不是丢给税务顾问后就万事大吉，所以，一定要有专门的团队管理好税务顾问，更何况靠谱的税务顾问一般都价格不菲，值得管理并学习。首先要了解税制。要全方位了解本国、项目所在国、中间国税制。中国企业“走出去”特别要了解香港、新加坡等金融港的税制情况。此处可以要求税务顾问编写目的国家或地区的税制手册，一是便于学习了解；二是可作为参考依据评估税收筹划方案。其次要了解项目。税务顾问出具的筹划方案不可拿之即用，因为税务顾问对提供的筹划方案一般都有相关的免责条款，最终风险需要由投资方承担，因此需要管理团队针对项目的具体情况反复与税务顾问讨论研判每一个交易细节，确保股权投资流、合同流、资金流等均合法合理后，方可确定最终的税收筹划方案。

3.执行税收筹划。执行是策划的灵魂，再好的税收筹划若不有效执行则无法得到预期的节税效果。项目财税团队虽然可以策划一个税收筹划方案，但离不开前期开发、法务、工程技术、技术经济等团队的执行支持。在方案实施过程中，需要依法履行纳税人义务，整理并保存好账目、银行流水、免税文件、与政府签署的合同或协议、各类与减免税有关的商业合同、纳税申报表及完税凭证等减免税依据，确保税收筹划得以落实并经受得住税务机关的检查，规避税务纠纷。当然方案实施过程中还会遇到与既定筹划不同的情况，这需要及时与税务顾问研究对策，及时调整税务筹划的部分操作细节。

做好海外项目税收筹划的建议

（一）做到实际重于形式

海外项目税收筹划必须在遵守各国税法前提下进行，应注重在“实际重于形式”的商业目的下体现法理，不可利用各国税法漏洞和措辞上的缺陷来避税，更不可违法偷税、逃税。如果偏离了合法性，可能受到当地主管部门的处罚，遭受经济上和名誉上的损失，为中国形象抹黑。此外，通常项目所在国的税法效力要高于商务合同的法律效力，有些公司在商务合同中约定某税费由对方承担，以为这样就可以转移税费，但这并不能免除其按照所在国税法规定的纳税义务人责任。

（二）争取整体税负最低

海外项目税收合理筹划是要达到全项目生命周期企业集团整体税负最低，不是单一税种的税负最低，不是短期的税负最低，也不是局部业务的税负最低，更不能导致未来项目产生比较严重的税务纠纷。这也需要财税人员有效参与项目开发并向业务开发人员、技术管理人员以及公司管理层不断灌输合理税收筹划的理念，避免项目决策时造成偏差。

（三）注重日积月累

当今世界日新月异，全球经济联动性增强、地缘政治风险、金融波动风险导致经济波动周期日渐不规则，各国税收政策也起伏变化，减负降税藏富于民，单纯通过几十页纸了解一个国家的税制，也只能做到纸上谈兵，不足以进行详尽细化。成功的海外项目税收筹划，需整合海外项目商务架构的谈判、国际中介税务咨询机构的经验以及企业财税人员的专业判断，逐步推进海外项目税收筹划。知己知彼是需要过程，需要逐个项目不断总结，需要时间的沉淀，需要经历筹划、实施、检查（特别是经历项目所在国的税务检查），再筹划、再实施、再检查，不断的循环往复，才能逐步将海外项目税收筹划做得更好。

（四）不可过犹不及

因为税负的差异，“聪明”的集团经营者往往将高税负地区的利润通过一系列“合理”的商务定价，转移到低税负的地区，使得整个跨国企业集团整体税负降低，更有甚者欲将税负降低至接近零。虽然这是合理经济人的正常预期，但从长远来看或是一个饮鸩止渴的行为，不利于企业的基业常青。目前各国税务当局加强了国别报告的报送、税收信息的交换、税基侵蚀的政策安排以及“避税天堂”的税收政策，因此在企业未来海外项目的税收筹划中应综合考虑合理的税负。在海外项目开展过程中，应尽量争取到政府给予的税收优惠政策，中资企业应做好税收饶让的确认工作，防止优惠政策落空。

作者：金融时报-中国金融新闻网